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CLAUSULA SUELO Y ACUERDO POSTERIOR ENTRE ENTIDAD DE CREDITO Y CONSUMIDOR

Plusvalía municipal

El contribuyente deberá probar que no ha existido incremento de valor de los terrenos pero será suficiente el valor escriturado para acreditarlo.

Beatriz-Martinez-Amigo-3 Alta calidad
El Tribunal Constitucional, en su sentencia de 11 de mayo de 2017, declaró parcialmente inconstitucionales y nulos varios artículos de la Ley de Haciendas Locales (TRLRHL) “pero únicamente, en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”.

Además, instaba al legislador a llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones del régimen legal del impuesto que permitiesen no someter a tributación esas situaciones de inexistencia de incremento de valor.

Transcurrido más de un año desde que se dictó la citada sentencia, el legislador no ha procedido a su regulación, esto ha contribuido a que existan múltiples interpretaciones por parte de juzgados y tribunales del fallo de la citada sentencia en cuanto a la determinación del alcance de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad.

En síntesis podemos destacar dos posturas mayoritarias seguidas por los juzgados y tribunales en cuanto a sus efectos:

  1. la tesis de los que consideraban que no era posible liquidar el impuesto, en ningún caso, seguida por los TSJ de Madrid, Castilla y León, Cataluña y Navarra, anulando todas las liquidaciones, sin valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, al carecer de los parámetros legales para valorar la existencia o no de incremento de valor, y
  2. la segunda tesis, seguida por los TSJ de Valencia, Murcia y Galicia, que consideraba la inaplicación de las normas declaradas inconstitucionales solo cuando no existía incremento de valor, recayendo la carga de la prueba sobre el contribuyente, aunque atenuada, es decir, exigiendo un principio de prueba y no prueba plena.

Otras tesis minoritarias consideraban que debía recaer la carga de la prueba sobre el contribuyente, exigiéndole prueba plena, como el TSJ de Aragón y el de Extremadura. Y otros como el JCA nº 1 de Cartagena que consideraba que la carga de la prueba sobre el incremento del valor del inmueble correspondía a la Administración municipal.

Esta cuestión ha sido “resuelta” por el Tribunal Supremo en sentencia de 9 de julio de 2018, entendiendo que corresponde al sujeto pasivo probar la inexistencia de una plusvalía real conforme a las normas generales sobre la carga de la prueba previstas en la Ley General Tributaria (LGT).

Así pone de manifiesto en la citada sentencia que:

  1. Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido.
  2. Para acreditar que no ha existido plusvalía podrá el sujeto pasivo:
    a)ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleje en las correspondientes escrituras públicas;

    b)optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; oc)emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 de la LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido.
  3. Aportada la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor por el obligado tributario, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLRHL que el fallo de la sentencia del Tribunal Constitucional ha dejado en vigor en caso de plusvalía.Contra el resultado de la valoración de la prueba efectuada por la Administración en el seno del procedimiento tributario correspondiente, el obligado tributario dispondrá de los medios de defensa que se le reconocen en vía administrativa y, posteriormente, en sede judicial.En la vía contencioso – administrativa la prueba de la inexistencia de plusvalía real será apreciada por los Tribunales de acuerdo con lo establecido en los artículos 60 y 61 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa y, en último término, y tal y como dispone el artículo 60.4 LJCA, de conformidad con las normas del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

Así, el Tribunal Supremo ha fijado los siguientes criterios interpretativos de los preceptos legales concernidos en el litigio:

– Los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLRHL, indica que adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial. Por lo que entiende que son constitucionales y plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar, por cualquiera de los medios expresados anteriormente, que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor.

 – El artículo 110.4 del TRLRHL, sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso (inconstitucionalidad total) porque no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene, impidiendo a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica. Entendiendo el TS que esa nulidad total es lo que posibilita que los obligados tributarios puedan probar, desde la sentencia del TC, la inexistencia de un aumento de valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLRHL.

La postura adoptada por el TS choca radicalmente con el mandato contenido en la sentencia del TC, que rechazaba expresamente la posibilidad de realizar una interpretación conforme de los preceptos declarados inconstitucionales, argumentando que una vez expulsados del ordenamiento jurídico, ex origine, los artículos 107.2 y 110.4 del TRLRHL, la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa.

Sin embargo, el TS considera que tanto la Administración como juzgados y tribunales pueden interpretar qué se entiende y cómo se determina ese incremento de valor, soportando el contribuyente la carga de probar que no se ha producido el hecho imponible del tributo.

En este sentido ya se ha pronunciado el JCA nº 9 de Madrid, en sentencia de 19 de julio 2018, considerando contradictorio que un precepto declarado inconstitucional pueda considerarse vigente, y seguir aplicándose. Resultado, al que entiende, parece que se llega si el TC ha fallado con arreglo a lo que interpreta el TS. De esta forma entiende que la sentencia del TS solo sería compatible con la sentencia del TC si esta última hubiera declarado constitucionales los arts. 107.1 y 107.2 a) del TRLRHL a condición de que los mismos pudieran ser excepcionados en determinados supuestos. En definitiva señala que “un precepto declarado inconstitucional, y por tanto expulsado del ordenamiento jurídico, no puede recuperarse a través de la interpretación”.

El TC ha expulsado del ordenamiento jurídico los artículos citados del TRLRHL, razón por la cual no es posible exigir el impuesto, ya que no se dispone de una ley que regule un elemento tan esencial como es la base imponible. Y entiende que “no corresponde acreditar y determinar la fórmula, en relación con las variaciones al alza o a la baja del valor de los terrenos, ni al Ayuntamiento ni al sujeto pasivo, tampoco corresponde al juez suplir la falta de determinación del valor, solo es potestad del legislador”.

Finalmente el citado JCA resuelve a favor del contribuyente porque, no obstante, en el caso enjuiciado se acreditó la minusvaloración del bien, posibilidad que permite la STS de 9 de julio de 2018 para que no se pueda exigir el impuesto.

El TS se ha vuelto a pronunciar en sentencia de 17 de julio de 2018, en un supuesto en el que se siguió la tesis del TSJ de Madrid, manteniendo la misma postura que en la sentencia de 9 de julio, casando y anulando la sentencia del TSJ de Madrid, al entender que sigue un criterio contrario a la jurisprudencia del TS, al considerar erróneamente que los arts. 107.1 y 107.2 a) del TRLRHL, sobre determinación de la base imponible del impuesto, han sido expulsados de modo absoluto e incondicional del ordenamiento jurídico. Matizando, en todo caso, que de conformidad con la citada sentencia de 9 de julio, en la que, a título de ejemplo, se señalaba que los valores consignados en las escrituras públicas, en tanto sean expresivos de que la transmisión se ha efectuado por un precio inferior al de adquisición, constituyen un sólido y ordinario principio de prueba que, sin poseer un valor absoluto – que no se puede establecer con carácter abstracto en sede casacional – sí que bastaría, por lo general, como fuente de acreditación del hecho justificador de la inaplicabilidad del impuesto.

En definitiva, manifiesta que “a menos que fueran simulados, deberían ser suficientes, desde la perspectiva de la onus probandi, para desplazar a la parte contraria, al Ayuntamiento gestor y liquidador, la carga de acreditar en contrario, de modo bastante, que los precios inicial o final son mendaces o falsos o no se corresponden con la realidad de lo sucedido”.

Finalmente entiende que procede la nulidad de los actos administrativos de liquidación y revisión enjuiciados en primera instancia al considerar suficientemente acreditada la inexistencia de incremento de valor.

Las citadas sentencias del TS, como hemos puesto de manifiesto, lejos de solucionar la cuestión contribuyen a incrementar la inseguridad jurídica que gira en torno a este impuesto y la litigiosidad que plantea, al introducir ahora, además, todos los problemas que derivan de determinar cuál es el valor real de los bienes objeto de transmisión.

Tampoco queda claro qué ocurrirá con las sentencias que siguieron la tesis del TSJ de Madrid de anular todas las liquidaciones, si se valorarán las pruebas aportadas o se permitirá aportar nuevas. En los casos enjuiciados hasta el momento se han tenido en cuenta las aportadas en el procedimiento.

Estos interrogantes se suman a los ya planteados sobre los gastos de urbanización (si incrementan el valor de adquisición del terreno o, por el contrario, incrementan el valor de los terrenos, incremento que se reflejaría en el valor de transmisión). Tampoco se han pronunciado ni el TS ni el TC sobre los casos en que el incremento de valor es escaso en relación con el importe resultante de aplicar las reglas de cálculo de la plusvalía.

Beatriz Martínez Amigo

Colegiada ICAM nº 120.313

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